L’art. 11 del DL 34/2019 conv. ha reintrodotto il bonus aggregazioni (in passato disciplinato dall’art. 1 co. 242 – 249 della L. 296/2006 e dell’art. 4 del DL 5/2009).
Operazioni straordinarie agevolate
L’agevolazione riguarda le operazioni di aggregazione aziendale che si realizzano attraverso i seguenti istituti:
- fusione;
- scissione;
- conferimento d’azienda neutrale ex art. 176 del TUIR.
Ambito temporale
L’agevolazione è riconosciuta per le operazioni di fusione, scissione o conferimento d’azienda effettuate dall’1.5.2019 (data di entrata in vigore del DL34/2019) al 31.12.2022. A tal fine, rileva il momento in cui l’operazione di aggregazione aziendale si considera perfezionata sul piano giuridico.
Soggetti beneficiari
Possono beneficiare dell’agevolazione le società di capitali residenti di cui all’art. 73 co. 1 lett. a) del TUIR che risultano dalle citate operazioni di aggregazione aziendale, vale a dire:
- il soggetto incorporante o risultante dalla fusione;
- il soggetto beneficiario della scissione;
• il soggetto conferitario dell’azienda.
Condizioni
Le imprese partecipanti all’operazione di aggregazione devono soddisfare le seguenti condizioni (art. 11 co. 3 del DL 34/2019):
- devono essere operative da almeno due anni (nel senso che nel biennio sia stata svolta un’effettiva attività commerciale; circ. Agenzia delle Entrate 16/2007, § 5.1);
- non devono far parte dello stesso gruppo societario;
- non devono essere legate da un rapporto di partecipazione superiore al 20%;
- non devono essere controllate, anche indirettamente, dallo stesso soggetto ai sensi dell’art. 2359 c.c.
Sussistenza dei requisiti nel biennio precedente
È inoltre richiesto che “le imprese interessate dalle operazioni di aggregazione aziendale si trovino o si siano trovate ininterrottamente, nei due anni precedenti l’operazione, nelle condizioni che consentono il riconoscimento fiscale” (art. 11co. 4 del DL 34/2019). L’Agenzia delle Entrate, con riferimento alla precedente versione dell’agevolazione, ha chiarito che la congiunzione “o” assume funzione non disgiuntiva ma aggiuntiva. Ne deriva che il beneficio potrà essere concesso solo a condizione che le imprese partecipanti alle descritte
operazioni di aggregazione aziendale possiedano i requisiti soggettivi ed oggettivi (richiesti ai fini del riconoscimento fiscale) non solo al momento in cui viene posta in essere l’operazione di
fusione, scissione o conferimento ma che li abbiano posseduti ininterrottamente anche nel corso dei due anni precedenti l’operazione stessa (circ. 16/2007).
Riconoscimento fiscale dei maggiori valori
L’agevolazione si sostanza nel riconoscimento fiscale gratuito (senza quindi alcuna imposta sostitutiva) dei maggiori valori iscritti nella contabilità del soggetto risultante dal processo di aggregazione, fino ad un massimo di 5 milioni di euro.
In particolare, l’agevolazione fiscale consiste:
- nel caso di aggregazione mediante fusione o scissione, nel riconoscimento fiscale del disavanzo da concambio che si genera per effetto della fusione o della scissione;
- nel caso di aggregazione mediante conferimento d’azienda ex art. 176 del TUIR, nel riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti nella contabilità del soggetto conferitario, rispetto ai valori fiscalmente riconosciuti in capo al conferente.
Pertanto, l’applicazione della disposizione di favore comporta la deducibilità fiscale dei maggiori ammortamenti ed il riconoscimento dei maggiori valori in sede di quantificazione di eventuali plusvalenze o minusvalenze da realizzo, fermo restando il periodo di sorveglianza per la decadenza di cui si dirà in seguito.
Maggiori valori affrancabili
I maggiori valori contabili per i quali è ammesso il riconoscimento gratuito sul piano fiscale sono esclusivamente quelli iscritti dalla società risultante dall’operazione di aggregazione aziendale a titolo di:
- avviamento;
- incremento del valore dei beni strumentali materiali e immateriali.
Limite di 5 milioni di euro
È previsto un limite massimo di 5 milioni di euro per il riconoscimento fiscale dei maggiori valori contabili.
Nel caso in cui il maggior valore generatosi per effetto dell’operazione di aggregazione aziendale sia superiore a 5 milioni, il contribuente può individuare autonomamente quali maggiori valori iscritti dovranno considerarsi fiscalmente riconosciuti.
Per l’eccedenza, è possibile optare per l’applicazione dell’imposta sostitutiva sulle riorganizzazioni aziendali.
Decorrenza
Il maggior valore attribuito ai beni è riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP a decorrere dall’esercizio successivo a quello in cui ha avuto luogo l’operazione di aggregazione
aziendale.
Decadenza dall’agevolazione
È prevista la decadenza dal beneficio se, nei primi quattro periodi di imposta dal perfezionamento dell’operazione agevolata, la società avente causa (art. 11 co. 6 del DL 34/2019):
• pone in essere ulteriori operazioni straordinarie, di cui al Titolo III, Capi III, e IV del TUIR; • oppure, cede gli elementi patrimoniali relativamente ai quali ha beneficiato del
riconoscimento fiscale dei “maggiori valori iscritti”.
Il quadriennio va computato tenendo conto del periodo d’imposta in corso alla data di perfezionamento giuridico dell’operazione straordinaria mediante la quale è attuata l’aggregazione aziendale agevolata (circ. Agenzia delle Entrate 16/2007).
Effetti della decadenza
In caso di decadenza dall’agevolazione, la società è tenuta a liquidare e a versare, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel corso del quale si è verificata la
decadenza, l’IRES e l’IRAP dovute sul maggior reddito, relativo anche ai periodi di imposta precedenti, determinato senza tener conto dei maggiori valori fiscalmente riconosciuti. Sulle maggiori imposte liquidate non sono dovute sanzioni né interessi.
Imposta sostitutiva sulle riorganizzazioni
In caso di decadenza, è possibile avvalersi di uno o di entrambi i regimi di affrancamento a titolo oneroso relativamente alla successiva operazione straordinaria, fermo restando che i valori fiscali di partenza per il riallineamento ai maggiori valori contabili sono quelli che risultavano riconosciuti ante “bonus aggregazioni” (circ. Agenzia delle Entrate 11.6.2009).
Rimanendo a Vostra disposizione porgiamo i più cordiali saluti
